3.2. Управленческий контроль расходов на оплату труда работников

В нынешних реалиях повышения конкурентоспособных взаимоотношений и быстрого формирования производственных и информационных технологий, которые влекут увеличение высокопроизводительной работы, управление расходами на оплату труда сотрудников существенно меняется, это устанавливает и порождает видоизменение их контрольных систем. В рамках бухгалтерского управленческого учета расходов на оплату труда управленческий контроль, согласно нашему суждению, предполагает собой комплекс приемов и способов, которые обеспечивают сравнение реальных данных о количестве и квалификации персонала, периода трудового цикла, выработки, сумм и разновидностей оплаты труда с определенными стандартами с целью предоставления решения управленческих проблем. Современная система оперативного управленческого учета расходов на совокупную оплату труда сотрудников экстрагирует контролирование с целью создания экономических данных о состоянии объекта управления, позволяющих прослеживать и производить оценку отклонений и проблематичных ситуаций применения средств, устремляемых на оплату труда персонала, и содействующей менеджменту экономического субъекта формировать взвешенные своевременные управленческие решения.

Реализация главной цели управленческого контроля расходов на оплату труда осуществляется посредством исполнения следующих установок:

- верификации (проверки) согласованности повышения расходов на основную и дополнительную оплату труда с увеличением эффективности деятельности работников;

- установления соразмерности увеличения расходов на оплату за труд и оплату труда инвестиционного характера уровню компетентности, навыков, умений и знаний сотрудников;

- определения пропорциональности роста расходов на оплату труда финансового и инвестиционного свойства сроку службы персонала.

Вышеизложенные предвосхищенные результаты управленческого контроля расходов на монетарные и контаминационные (смешанные) формы оплаты труда конкретизируются, по нашему мнению, следующими задачами:

- систематическое отслеживание правильности составления и своевременного

поступления документов по оплате труда работников (рапорты, маршрутные листы, наряды, сменные задания, ведомости о выработке, табели учета рабочего времени, доплатные листки, листки о простое, акты о браке и др.);

- выверка соответствия начисленных сумм основной (базовой) оплаты труда количеству и качеству произведенной продукции, установленным сдельным расценкам и действующей системе стимулирования эффективности деятельности;

- проверка соразмерности начисленных сумм базовой части оплаты труда количеству отработанного времени, принятым тарифным ставкам и существующей системе мотивирования работников к высокоэффективному труду;

- детальное отслеживание целодневных и внутрисменных простоев, опозданий на работу и ухода с рабочего места ранее установленного времени для сокращения компенсационных выплат за нерезультативную работу для целей бизнеса;

- выявление работы сверх нормального рабочего времени (сверхурочные работы, работа в выходные и праздничные дни), влекущие дополнительные компенсационные выплаты сотрудникам;

- установление отклонений от нормальных условий труда вследствие нарушения предписанного производственного процесса по зависящим от отдельных сотрудников причинам и не зависящим от персонала обстоятельствам с целью сокращения расходов на выплаты, в связи с дополнительными издержками труда;

- проверка оплаты частичного брака по вине работника и полного или частичного брака по вине работодателя и иным причинам для снижения расходов на оплату труда за нерезультативную деятельность;

- наблюдение за регулированием очередных отпусков работников, учебных отпусков и их согласование с планом производства и/или сезонных колебаний выпуска продукции для оптимизации расходов за неотработанное время;

- проверка соответствия фактической численности сотрудников плановым расчетам, исходя из трудоемкости производства продукции (для нормируемых работ) и штатного расписания (для ненормируемых работ) для предупреждения текучести кадров и дополнительных расходов на оплату труда инвестиционного характера (обучение и подготовка персонала, повышение квалификации);

- отслеживание изменения численности работников по категориям, профессиям, квалификации, образованию, стажу работы, полу, возрасту и иным признакам ввиду воздействия данных факторов на расходы на контаминационные (смешанные) формы оплаты труда (дополнительное образование, социальные бенефиты, оплату труда по окончании трудовой деятельности, медицинское страхование и т.п.).

Характер целеполагания управленческой информации генерирует многообразие форм и видов управленческого контроля, поэтому для успешного управления следует находить оптимальные соотношения между общими подходами к информационному обеспечению формирования расходов на оплату труда и их индивидуальными особенностями. На рисунке 18 представлена рекомендуемая нами модель управленского контроля расходов на совокупную оплату труда работников, как единого целого, выражающего закономерности реализации контрольного процесса.

Рис. 18. Предлагаемая модель системы управленческого контроля расходов на оплату труда работников.

Согласно символическому обобщению, составляющему систему управленческого контроля расходов на оплату труда работников можно выделить две основные фазы, включаемые в данный процесс. Начальная фаза - это установление совокупности причин и их взаимосвязи при формировании расходов. На настоящей стадии контрольной процедурой является выявление отклонений внешних и внутренних факторов и их влияние на величину расходов на суммарную оплату труда. На конечной фазе определяется успех реализации поставленных целей в части распределения и использования средств на оплату труда работников. Сопоставляются фактические расходы на оплату труда с бюджетом, обнаруживаются отклонения и оценивается качество исполнения управленческих решений. При необходимости может быть инициировано принятие новых решений с вариантами корректирующих воздействий, соответствующих последствиям выраженных отклонений. Из этого следует, что управленческий контроль расходов на оплату труда является средством организации обратной связи, благодаря чему менеджмент организации получает информацию о состоянии объекта управления и ходе выполнения управленческих решений. Это позволяет своевременно реагировать на происходящие отклонения в организации труда и использовании средств на его оплату.

Информация, генерируемая в рамках управленческого контроля потребления финансовых ресурсов на оплату труда работников, должна отвечать определенным правилам и условиям, и соответствующим принципам. По нашему мнению, в основе контроля для целей оперативного управления расходами на суммарную оплату труда работников лежат следующие принципы:

1. Непрерывность функционирования;

2. Критериальность суждения;

3. Гибкость контрольной процедуры;

4. Своевременность извещения об отклонениях;

5. Индивидуализированность контроля;

6. Эффективность контроля.

Изложенные выше принципы выражают ключевые требования, обуславливающие сущность и содержание управленческого контроля расходов на оплату труда с целью образования информационного множества о состоянии и тенденции изменения составляющих элементов системы расходов на суммарную оплату труда персонала и решения оперативных задач в соответствии с установками развития экономического субъекта.

Для реализации политики и практики оплаты труда работников контроль в контуре оперативного управленческого учета, на наш взгляд, подобает осуществлять, опираясь на:

- сформулированные процессы классификации работ и их оплаты согласно сдельным расценкам, тарифным ставкам, должностным окладам;

- установленные условия выплаты компенсационной части оплаты труда (сверхурочные работы, простои не по вине работника, выплаты за ночное время работы, выплаты за исправимый брак и т.п.);

- четко фиксированную и обоснованную структуру оплаты труда работников согласно бюджету;

- конкретные предписания по пересмотру бюджета расходов на оплату труда при изменении расценок, ставок и иных условий оплаты труда.

Построение управленческого контроля должно быть логичным и четким, с тем, чтобы основы его функционирования содействовали управлению внутренними различиями системы оплаты труда работников, позволяли изменяться стоимости рабочей силы под воздействием колебаний рыночных ставок или дефицита навыков, обеспечивали гибкость в расходовании средств на оплату труда, поощряя высокие показатели работы сотрудников, их вклад и повышение квалификации. Это связано также с тем, что расходы на оплату труда, контролируются не только менеджментом компании при оценке исполнения работниками трудовых обязанностей и их оплаты труда, но и самими сотрудниками. При осуществлении самоконтроля для отдельного работника, по нашему мнению, значимыми являются следующие положения системы оплаты труда:

- структура оплаты труда - категории и диапазоны оплаты труда, функционирование настоящей структуры;

- структура льгот – предоставляемые программы оплаты труда, поощряющие сотрудника за достигнутые результаты в краткосрочные и долгосрочные периоды, а также система льгот, дополняющие монетарные выплаты. В частности, подробная информация о премиальных планах (акции, опционы, фантомные акции), пенсионных выплатах и выходных пособиях по окончании трудовой деятельности;

- категория выполняемой сотрудником работы и основание для определения текущей ставки оплаты труда;

- возможности повышения оплаты труда - пределы диапазона роста оплаты труда для определенной должности, условия, по которым оплата соотносится с показателями работы, приобретения и использования навыков и компетенций по мере карьерного роста;

- показатели результатов работы - значение данных показателей в оплате труда работника и их роль в формулировании планов личного развития сотрудника и улучшении трудовых показателей;

- внедрение новаций в систему оплаты труда - подробная информация об изменениях настоящей системы, причинах изменения и их влияния на оплату труда отдельного сотрудника.

Таким образом, управленческий контроль исполняет роль регулирующего инструмента, способствующего как формированию и исполнению бюджета расходов на оплату труда, так и генерированию политики хозяйствующего субъекта и реализации практики оплаты труда, соответствующие достижению экономических целей организации и потребностей работников. В данном контексте осуществляется предварительный, текущий и заключительный контроль распределения и рациональности использования средств на суммарную оплату труда персонала.

Согласно предлагаемой нами схеме взаимосвязи видов управленческого контроля расходов на оплату труда работников (см. на рис. 19) в ходе предварительного контроля оцениваются необходимые финансовые ресурсы на полную оплату труда работников.

Рис. 19. Рекомендуемая схема взаимосвязи и согласованности видов управленческого контроля расходов на оплату труда работников.

Текущий контроль в организации осуществляется в процессе исполнения расходов на оплату труда персонала. Основывается на обратной связи через систему учета на основе документальной первичной информации и наблюдения посредством взаимосвязи менеджера и участников хозяйственной деятельности. Здесь важным является определение оценочных признаков, подлежащих корректировке. Данные критерии способствуют выявлению отклонений в запланированных расходах на оплату труда, мотивационных программах сотрудников с целью осуществления корректирующих действий на показатели исполнения бюджета до того, как они сформируются окончательно.

В процессе заключительного контроля сопоставляются фактические значения расходов с запланированными величинами, выявляются отклонения с целью их последующей оценки и внесения корректив в бюджет следующего периода. Данный контроль включает, как проверку обобщающих статей расходов на оплату труда работников по их составу и структуре, так и опускаясь на уровень отдельных элементов – проверку частных показателей, оказывающих воздействие на объект контроля с целью изучения причин расхождения и их учета при последующем бюджетировании расходов.

В последние годы в отечественной практике распространение получили гибкие и скользящие (непрерывные) бюджеты, которые вносят некоторые особенности в контрольный процесс. При составлении гибких бюджетов важным становится проверка правильности подразделения расходов на оплату труда на постоянные и переменные:

1) Постоянные - можно отнести: расходы на оплату труда за непроработанное время (очередные отпуска, учебные отпуска, выполнение государственных обязанностей, повышение квалификации и т.п.) и расходы на оплату труда социального характера (нефинансовые формы поощрения, бенефиты, дополнительное страхование, пенсионное обеспечение, выходные пособия и т.п.).

2) Переменные - следует причислить: расходы на фиксированную оплату труда согласно сдельным расценкам и тарифным ставкам, расходы на стимулирующие выплаты, связанные с производственными результатами (премии за выполнение особо важных производственных заданий, за победу в производственных соревнованиях, по итогам работы за период) и расходы на компенсационные выплаты, установленные государством (за ночное время работы, сверхурочную работу, за работу в особых климатических условиях, за совмещение профессий, за расширение зон обслуживания и т.п.).

Правильность классификации расходов на оплату труда сотрудников, соотносящуюся с выпуском продукции, проверяется, прежде всего, на этапе предварительного контроля - стадии формирования бюджета. Например, в соответствии с терминологией рабочий может быть назван сборщиком обуви, тогда его оплата труда будет включаться в переменные затраты, но если работник работает на автоматизированной линии и назван оператором, то оплата труда может быть отнесено к постоянным расходам. Эта специфика должна приниматься во внимание при осуществлении управленческого контроля расходов на полную оплату труда сотрудников. Верность определяется также и на заключительном этапе контроля, поскольку на данной фазе оценивается выполнение бюджета с учетом отклонения объема производства и удельных переменных расходов на оплату труда на единицу продукции в отчетном периоде.

Формирование скользящих бюджетов расходов на оплату труда персонала влечет интеграцию различных видов управленческого контроля расходов, поскольку бюджет постоянно обновляется посредством добавления к нему следующего планового периода (месяца, квартала) по мере завершения текущего периода. В этом случае заключительный или текущий контрольный процесс может совпадать с предварительным контролем формирования бюджета на последующий плановый период и наоборот.

Несмотря на различия содержательной линии видов управленческого контроля, реализация его в целом осуществляется в форме бухгалтерских управленческих отчетов о выполнении бюджета расходов на совокупную оплату труда работников с выбранной периодичностью. Более того, в современном понимании бухгалтерского управленческого учета расходов на оплату труда функции учета и контроля взаимообусловлены и исполняют роль обратной связи в управлении финансовыми ресурсами на оплату труда.

Основополагающая цель бухгалтерской управленческой отчетности заключается в обеспечении пользователей существенной информацией о распределении и использовании средств на оплату труда сотрудников организации для принятия релевантных управленческих решений на различных стадиях управления бизнесом. В этой связи, к основным функциям, выполняемым бухгалтерской управленческой отчетностью в части расходов на суммарную оплату труда, мы относим:

- конструктивную, предполагающую, что учетно-контрольная информация управленческой отчетности систематизирует в себе множество взаимодействующих элементов, находящиеся в связи друг с другом и составляющие целостное образование, таких как - учет и контроль, нормирование, бюджетирование, стратегический и оперативный анализ;

- осведомительную, заключающуюся в том, что субъект (пользователь информации) извлекает из бухгалтерской управленческой отчетности сведения и включает их в контур познания для принятия решений, как по группам расходов на оплату труда работников, так и по отдельным элементам данной системы (трудоемкость работ, численность персонала, сдельные расценки, тарифные ставки, оклады, рабочее время, стаж работы и др.);

- идентификационную, выражающуюся в признании, упорядочивании, последовательном и логическом отражении экономических событий, фактов хозяйственной деятельности, таких как оплата за отработанное время, по сдельным расценкам, оплата за непроработанное время, расходы на стимулирующие и компенсационные выплаты, расходы на оплату труда по окончании трудовой деятельности, пособия и др.;

- контрольную, обеспечивающую соблюдение системы условий функционирования объекта управления, нарушение которых наносит ущерб экономическому субъекту, т.е. наблюдение и проверка состояния компонентов системы оплаты труда, их изменения и влияния на расходы на оплату труда персонала;

- оценочную, позволяющую осуществлять структурирование объекта управления на составные части и выделение его отдельных свойств и характеристик, необходимые для принятия управленческих решений в части распределения, размещения и использования средств на оплату труда работников.

Система синтезированной и обобщенной информации, содержащейся в бухгалтерских управленческих отчетах, зависит, прежде всего, от уровней управления объекта координации, поэтому состав и правила формирования управленческой отчетности должны быть разработаны таким образом, чтобы объем информации и ее содержание соответствовали запросам руководства различного уровня. Систематизация совокупности контролируемых оперативных показателей, раскрывающие величину расходов на оплату труда, позволяет определить их взаимосвязь со стратегическими критериями в рамках бухгалтерского управленческого учета.

В соответствии с предлагаемой нами схемой взаимного соотношения контрольных показателей на различных стадиях управления расходами на совокупную оплату труда на уровни оперативного управленческого учета целесообразно выделение оперативных ключевых показателей результативности (Operational Key Result Indicators, OKRI), позволяющих определять направления деятельности рационального расходования средств на оплату труда (см. на рис. 20). Данные критерии характеризуют использование факторов производства, в частности рабочей силы, соблюдение ими технологических и организационных процессов, повышение квалификации работников и их способностей к адаптации производства. OKRI раскрывают сложившуюся ситуацию и служат основой для принятия решений в изменившихся условиях с целью повышения результативности деятельности работников и сопряжены со стратегическими ключевыми показателями результативности (Strategical Key Result Indicators, SKRI). SKRI формулируют характерные задачи и намерения для достижения стратегических корпоративных целей в части расходов на оплату труда персонала, что проявляется в виде факторов, обеспечивающих успешные перспективы развития организации в условиях конкурентной среды. Эти группы показателей взаимосвязаны между собой и ориентированы на достижение результата по отношению к распределению и использованию средств организации на оплату труда сотрудников. Вместе с тем, они различаются целями и, следовательно, содержанием, что следует учитывать при их наблюдении и проверке. SKRI выражают общее состояние использования средств на оплату труда в проспекции, OKRI обнаруживают курс и установки действий для оптимизации расходов на оплату труда на текущий период, и указывают на события, влияющие на уровень данных расходов, которые происходят за короткие временные интервалы (смена, сутки, декада) для принятия решений по их незамедлительной корректировке. Несмотря на различие намерений, рассмотренные группы показателей взаимообусловлены и составляют систему контрольных показателей, соединяющие и согласовывающие цели рационального использования финансовых ресурсов на оплату труда через цепь причинно-следственных связей. Из чего следует, что данные типы контрольных показателей с позиции ориентации на внутренних пользователей отражаются в различных по уровню управления бухгалтерских управленческих отчетах.

Рис. 20. Рекомендуемые оперативные контрольные показатели в системе бухгалтерского управленческого учета расходов на оплату труда работников: иерархия связи.

В этой связи надлежит более пристально рассмотреть формирование OKRI в рамках управленческой бухгалтерии расходов на оплату труда работников. Образование учетно-контрольной информации управленческой отчетности подразумевает под собой выработку регламента ее организации, содержащую сроки и адреса представления пользователям, а также комплект форм отчетности, их форматов, набор показателей и порядок их отражения в отчетности.

Более эффективной системой контроля доступа, рабочего времени и трудового распорядка является применение специализированных программных продуктов, имеющих определенные преимущества: 1) сокращение трудозатрат при составлении табеля учета рабочего времени и исключения влияния человеческого фактора при заполнении данного документа вследствие автоматической регистрации времени прихода и ухода работников; 2) возможность формирования бухгалтерской управленческой отчетности по существенным для менеджмента организации параметрам контроля рабочего времени и расходования средств на оплату труда.

Одним их таких распространенных вариантов учета и контроля рабочего времени является использование компьютерных часов, различных их систем и модификаций, имеющих две дополнительные возможности [17, с. 100]:

1) Во-первых, использование для целей аутентификации сотрудников специальных карт со штрих-кодом (Bar-Coded Time Clocks) либо биометрических характеристик работника, например, отпечатка пальца или радужной оболочки глаз (Biometric Time Clocks) [45, с. 80-81]. По биометрическим сведениям или данным карты, содержащей идентификационный номер работника, система может записать личный номер, и то количество времени, которое сотрудник отработал с абсолютной точностью.

2) Во-вторых, компьютерные часы могут быть связаны с центральным массивом по учету расходов на оплату труда. Этот механизм обратной связи позволяет компьютерным часам отказать сотруднику в применении средств доступа, если это делается не в регламентированное время перерыва или если сотрудник вносит чужую карту и пытается засчитать отработанное время другому работнику. Преимущество данного способа заключается в том, что в системе бухгалтерского управленческого учета расходов на оплату труда работников формируется достоверная информационная база об отработанном рабочем времени персонала, и все данные напрямую передаются в систему начисления оплаты труда, и не затрачиваются усилия на их ввод, на проверки на наличие ошибок, а также снижается риск неверного начисления оплаты труда.

Еще больший эффект от использования компьютерных часов можно получить при применении кустового способа учета рабочего времени. Для этого компьютерные часы следует устанавливать в каждом подразделении, производственном участке, рабочем месте. При таком способе учета рабочего времени можно проследить в каком структурном подразделении находится работник и занимает ли он свое рабочее место. При этом компьютерные часы могут быть непосредственно связаны с системой учета расходов на оплату труда.

Другим вариантом автоматизированного контроля использования рабочего времени может быть применение так называемых «немых терминалов» [45, с. 32], фиксирующих отработанное время, но имеющих существенный недостаток: отсутствие возможности проверить и отклонить ошибки работников, и связать их с центральным сервером. При использовании «немого терминала» сотрудник вводит свой номер, время начала работы, и номер задания, которое он собирается выполнять. Предполагается, что все это время он будет выполнять только указанное задание, пока не введет номер иного производственного задания. Такой процесс ввода данных может потребовать большого количества записей в день, что увеличивает риск допущения ошибок. Вместе с тем, проблема может быть сведена к минимуму, вследствие использования электронных карт. В рамках бухгалтерского управленческого учета расходов на оплату труда работников данная система может позволить отслеживать время работы сотрудников в зонах их трудовой ответственности. Это крайне ценная информация, так как позволяет определять расходы на постоянную часть оплаты труда работников, особенно на тех предприятиях, где высока доля прямых расходов оплаты труда, а также где используются повременно-премиальные формы оплаты труда. Данный способ учета и контроля использования рабочего времени позволяет так же выявлять отклонения от бюджета расходов на постоянную часть оплаты труда работников. Для этого необходима дифференциация потерь рабочего времени персонала, и на ее основе выстраивание системы контроля использования средств на оплату труда.

Систематизация потерь рабочего времени позволяет:

- определять использование рабочего времени на выполнение сменного задания и соответственно расходов на постоянную (фиксированную) часть оплаты труда работника;

- устанавливать степень необходимости и целесообразности отдельных затрат рабочего времени и расходов на постоянную часть оплаты труда работника при исполнении сменного задания;

- изучать использование рабочего времени сотрудника во взаимосвязи со временем работы машин и оборудования производственного подразделения;

- оценивать состояние организации труда и трудового распорядка в организации.

По результатам исследования нами определена типология причин потерь рабочего времени и выделены элементы, устанавливающие и конкретизирующие возникновение отклонений расходов на постоянную часть оплаты труда работников от бюджетных значений (приложение 7).

Отметим, что наличие отклонений от бюджета расходов на постоянную часть оплаты труда персонала свидетельствует о том, что в организации в какие-то временные интервалы наблюдалось недоиспользование трудовых ресурсов, а в какие-то периоды – дополнительные работы. Все это указывает на ошибки в управлении производственным процессом, и как следствие на излишние расходы экономического субъекта. Одним из направлений решения данной проблемы является отслеживание средств, направляемых на оплату труда, посредством составления бухгалтерских управленческих отчетов по отклонениям от бюджета расходов на постоянную часть оплаты труда работников по местам возникновения затрат, содержащие информацию о величине расходов и показывающие причины их возникновения. Автоматизированные системы доступа и контроля рабочего времени позволяют это осуществлять. В приложении 8 представлен фрагмент рекомендуемого нами бухгалтерского управленческого отчета по отклонениям от бюджета расходов на постоянную часть оплаты труда производственного персонала завода центробежных и винтовых компрессоров ОАО «Казанькомпрессормаш» - крупнейшего компрессоро-строительного предприятия РФ. Настоящий отчет содержит информацию не только об использовании рабочего времени, но и представляет группировку потерь времени работы и соответственно расходов на оплату труда, возникших в связи с неоптимальным использованием трудового времени с различной степенью детализации: вид производства, структурное подразделение, производственный участок, работник. Таким образом появляется возможность выявить и проследить обстоятельства возникновения и суммы отклонений расходов на оплату труда персонала.

Кроме того, автоматизированные системы контроля доступа и рабочего времени предоставляют возможность отслеживания общего и чистого рабочего времени по каждому работнику подразделения организации в рамках временного интервала. Под общим рабочим временем нами понимается совокупное время нахождения работника на предприятии с учетом времени его переработок и отсутствий в течение рабочего дня, зафиксированное системой контроля доступа. При этом в системе оперативного управленческого учета важнейшей задачей является определение чистого рабочего времени, к которому надлежит относить время исполнения производственных функций работником в зоне своей трудовой ответственности. Установление чистого рабочего времени позволяет осуществлять более жесткий контроль трудовой дисциплины, определять рациональность использования рабочего времени, и как следствие выявлять отклонения от бюджета расходов на оплату труда работников. Для этих целей нами предлагается формирование управленческого отчета комплаенс-контроля общего и чистого рабочего времени сотрудников на основе системы управления доступа и контроля рабочего времени Parsec® (приложение 9). Более того на основе данной системы возможно формирование отчета по событиям, позволяющим оценивать использование рабочего времени отдельного сотрудника в различные временные интервалы (смена, неделя, месяц и т.п.) (приложение 10).

Информация, содержащаяся в предлагаемых бухгалтерских управленческих отчетах, позволяет выявлять время выполнения работником своих прямых должностных обязанностей и общее время отсутствия сотрудника на рабочем месте, и, следовательно, соблюдение совокупности норм и правил поведения работников в процессе коллективного труда. В комплексе все это оказывает прямое влияние на расходы на оплату труда персонала, как в части оплаты за труд, так и в части оплаты труда инвестиционного и финансового характера. С учетом настоящих сведений руководство экономического субъекта может осуществлять обоснованную программу как материального, так и морального поощрения дисциплинированных, ответственных и прилежно выполняющих свои обязанности сотрудников. В то же время к работникам, нарушающим трудовой распорядок, на основе этой информации можно применять финансовые санкции. Информация о расходах на поощрительную оплату труда сотрудников за период может быть систематизирована и обобщена в предлагаемом нами бухгалтерском управленческом отчете (приложение 11). Сведения, отраженные в управленческом отчете позволяют руководству проследить изменения расходов, как по подразделениям, так и по видам поощрения. Такого рода управленческие отчеты могут быть сформированы и по другим видам расходов на оплату труда финансового свойства: расходы на социальные бенефиты, на дополнительное страхование, пенсионное обеспечение, выходные пособия.

Информация об использовании рабочего времени сотрудниками может быть использована при принятии решений менеджерами организации о вложении средств в интеллектуальные ценности: поддержание и развитие профессионального уровня персонала, производственную подготовку специалистов, передачу опыта и т.п.. Для определения суммы расходов на оплату труда инвестиционного характера необходим отбор кадров, направляемых на учебу, виды и формы бизнес-обучения. Работники, зарекомендовавшие себя с лучшей стороны в выполнении своих должностных обязанностей и соблюдении трудовой дисциплины будут иметь приоритет, и соответственно результаты комплаенс-контроля рабочего времени будут способствовать принятию объективных решений. С целью отражения сведений о расходах на интеллектуальные инвестиции, нами рекомендуется составление бухгалтерского управленческого отчета (приложение 12). Для выражения суждения о величине расходов на оплату труда инвестиционного характера по структурным подразделениям экономического субъекта нами предлагается формировать управленческий отчет о расходах по бизнес-единицам компании (приложение 13). Отметим, что вложение средств в интеллектуальные ценности проявляется в реализации полученных теоретических знаний на практике, а, следовательно, по основным показателям деятельности коммерческой организации (валовая монетарная добавленная стоимость (ВМДС), объем продаж, финансовые результаты, рентабельность производства и т.п.). Отслеживать взаимосвязь инвестированных средств на обучение и развитие персонала и показателей, выражающих эффективность функционирования организации, по нашему мнению, возможно посредством формирования бухгалтерского управленческого отчета (приложение 14).

Вместе с тем следует помнить, что при принятии решений на основе сведений бухгалтерской управленческой отчетности о поощрении или наказании работников необходимы меры активного контроля. Возникновение отклонений, вызвавшие уменьшение трудовых усилий коллектива (работника) или наоборот увеличение расходов на оплату труда следует подразделять на зависящие и независящие от центра затрат, например, поставка более качественного материала, приведшего к уменьшению рабочего времени на обработку; приобретение более производительных машин и оборудования; рост профессионально-квалификационных качеств работника; развитие инновационных процессов в производственной деятельности и др.. При независящих обстоятельствах следует учитывать сведения входного контроля рабочего времени и осуществлять подтверждающий контроль.

В контуре оперативного управленческого учета расходов на оплату труда активный контроль связан главным образом с проверкой большого числа первичных документов, выверка которых всех по существу является трудоемким процессом. Поэтому, по нашему мнению, целесообразно подразделение первичных документов на сомнительные и доброкачественные. Документы, составленные с нарушением формы, оформленные несвоевременно, содержащие ошибки в расчетах, могут свидетельствовать о злоупотреблениях или неудовлетворительной организации первичного учета. Каждый сомнительный документ должен быть подвергнут сплошной проверке, рассмотрен и оценен с целью выявления законности и достоверности зафиксированных в документе операций. Важность осуществляемых контрольных процедур связана с тем, что сведения, содержащиеся в первичных документах, являются первой ступенью в логически обоснованной системе составления бухгалтерских управленческих отчетов по расходам на оплату труда работников, что отражено в схеме их генерирования (приложение 15). На следующей ступени составления управленческих отчетов данные, отраженные в первичной документации по учету выработки и оплате труда сотрудников обобщаются и систематизируются с целью определения ключевых показателей. Этот материал наряду с нормативно-справочной информацией, содержащей сведения о пооперационно-технологических нормативах производства продукции, стоимости рабочей силы (сдельные расценки, тарифные ставки, оклады), профессионально-квалификационных данных о работниках, эпизодически пересматриваемых, служат основой последующего формирования управленческих отчетов. При этом совокупная обработка первичных показаний и нормативно-справочного массива должна осуществляться исходя из целей и задач оперативного управленческого учета расходов на оплату труда сотрудников.

Следовательно, бухгалтерская управленческая отчетность является основой управленческого контроля, композиционного элемента учета для целей управления, и предназначена для наблюдения и проверки соответствия фактического уровня расходов на оплату труда оптимальному состоянию, предусмотренному планами, проектами и программами на финансовые и нефинансовые формы оплаты труда. Внутренняя управленческая отчетность удовлетворяет информационным потребностям менеджмента организации и вместе с этим содержит исходную информацию для проведения в последующем управленческого анализа расходов на отдельные виды оплаты труда работников. Таким образом бухгалтерская управленческая отчетность, с одной стороны отражает результаты проведенных контрольных процедур, с другой - является информационной базой аналитического исследования. При реализации контрольной функции в контуре управленческого учета расходов на совокупную оплату труда работников, субъект управления генерирует необходимые предпосылки для адекватного функционирования организации и целедостижений, как в стратегической перспективе, так и при решении задач оперативного характера. При этом в условиях освоения и использования инновационных технологий чрезвычайную значимость приобретает применение таких моделей управленческого контроля расходов на оплату труда, которые осуществлялись бы как в интересах экономического субъекта, так и в интересах сотрудников.