28 Февраля 2012 г. Задолженность пересчитана по текущему курсу:

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы", Кредит 62

- 118 руб. (590 EUR x (26 руб/USD - 25,8 руб/USD)) - отражена отрицательная курсовая разница.

Поскольку в налоговом учете 2 февраля 2012 г. задолженность покупателя не пересчитывается, возникает отложенный налоговый доход - 23,6 руб. (118 руб. x 20%);

Дебет 09 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 23,6 руб. - начислен отложенный налоговый доход.

При получении оплаты от покупателя в учете сделаны следующие проводки:

Дебет 51 Кредит 62

- 15 458 руб. (590 USD x 26,2 руб/USD) - отгружены товары покупателю;

Дебет 62 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"

- 236 руб. (590 USD x (26,2 руб/USD - 25,8 руб/USD) - отражена положительная курсовая разница.

В налоговом учете положительная суммовая разница составила 118 руб. (590 USD x (26,2 руб/USD - 26 руб/USD)). Поэтому были сделаны такие записи:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 09

- 28,32 руб. - погашен отложенный налоговый актив;

Дебет 90 субсчет "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 18 руб. ((15 458 - 15 340) x 18% / 118%) - начислен НДС с суммовой разницы по данным налогового учета.

Если курс иностранной валюты или условной денежной единицы на дату оплаты товара окажется ниже, чем на дату его отгрузки, то покупатель перечислит сумму меньше той выручки, которая отражена в учете у продавца. Но, в отличие от противоположной ситуации, у продавца нет права уменьшить начисленный НДС на величину налога, входящего в состав такой отрицательно суммовой разницы (по данным налогового учета).

Такие разъяснения содержатся, в частности, в Письме Минфина России от 19 декабря 2005 г. N 03-04-15/116, а также в Письме УФНС России по г. Москве от 11 декабря 2008 г. N 19-11/115219. Объясняется это тем, что ст. 162 Налогового кодекса РФ предполагает только увеличение, но никак не уменьшение налоговой базы при поступлении оплаты от покупателя.

Возразить на такой вывод можно следующее. Согласно п. 2 ст. 153 Налогового кодекса РФ, определяя налоговую базу по НДС, надо брать выручку, рассчитанную исходя из всех доходов, связанных с оплатой товаров. А поскольку отрицательная суммовая разница, возникшая в налоговом учете, уменьшает доход, с суммы этой разницы НДС в бюджет уплачиваться не должен. По мнению автора, доказать правоту такого подхода можно в арбитражном суде. В принципе, уже есть подобные решения федеральных арбитров (Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 8 июня 2009 г. N А32-14660/2008-59/250, Определение ВАС РФ от 17 сентября 2009 г. N ВАС-11339/09, Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21 января 2008 г. N Ф04-316/2008(807-А27-34), Постановление ФАС Северо-Западного округа от 12 мая 2009 г. N А42-3628/2008, Постановление ФАС Поволжского округа от 13 мая 2009 г. N А12-11720/2008 и др.).

Пример. Используем условия предыдущего примера. Но предположим, что на дату оплаты курс доллара США составил не 26,2 руб/USD, а 25,7 руб/USD.

В момент отгрузки были сделаны следующие проводки:

Дебет 62 Кредит 90, субсчет "Выручка"

- 15 340 руб. (590 USD x 26 руб/USD) - отгружены товары покупателю;

Дебет 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость", Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"

- 2340 руб. (90 USD x 26 руб/USD) - начислен НДС в бюджет.

28 февраля 2012 г. задолженность пересчитана по текущему курсу:

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы", Кредит 62

- 118 руб. (590 EUR x (26 руб/USD - 25,8 руб/USD)) - отражена отрицательная курсовая разница.

28 февраля 2012 г. сделана следующая запись:

Дебет 09 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль"

- 23,6 руб. - начислен отложенный налоговый доход.

При получении оплаты от покупателя в учете бухгалтер сделал такие проводки:

Дебет 51 Кредит 62

- 15 163 руб. (590 USD x 25,7 руб/USD) - отгружены товары покупателю;

Дебет 62 Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"

- 59 руб. (590 USD x (25,8 руб/USD - 25,7 руб/USD) - отражена положительная курсовая разница.

В налоговом учете положительная суммовая разница составила 177 руб. (590 USD x (26 руб/USD - 25,7 руб/USD)). Поэтому была сделана такая запись:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль", Кредит 09

- 23,6 руб. - погашен отложенный налоговый актив.

По мнению Минфина России, уменьшать НДС, начисленный в момент отгрузки, ООО "Иван да Марья" не вправе. Однако, по мнению автора, продавец имеет право сделать такую проводку:

Дебет 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость", Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС"

- 27 руб. ((15 340 - 15 163) x 18% / 118%) - сторнирован начисленный в момент отгрузки НДС, приходящийся на отрицательную суммовую разницу по данным налогового учета.